AbgÄG 2023: Steuerneutrale Entnahme von Betriebs­gebäuden in das Privat­vermögen

Das seit 21.04.2023 in Entwurfsfassung vorliegende Abgabenänderungsgesetz 2023 wartet mit einer seit Jahrzehnten ersehnten Neuerung auf: Gebäudeentnahmen aus dem Betriebsvermögen von Einzelunternehmen und Personengesellschaften erfolgen künftig – wie bereits Grund und Boden – ertragsteuerneutral. Die Regelung soll laut Entwurf ab 01.01.2024 gelten und eröffnet weitreichende und durchwegs erfreuliche Perspektiven.

In Fachkreisen war es kaum vorstellbar. Aber das über Jahrzehnte beharrlich gehütete und sorgsam steuersystematisch begründete Besteuerungsregime stiller Reserven bei Entnahme von Gebäuden aus dem Betriebsvermögen wird mit Abgabenänderungsgesetz 2023 (AbgÄG 2023) gänzlich fallen. Und das mit der ebenso unerwarteten Begründung, unter ökologischer Zielsetzung dem Leerstand von Betriebsgebäuden und folglich einer weiteren Bodenversiegelung entgegen wirken zu wollen. Die steuerpolitische Agenda der österreichischen Bundesregierung setzt damit nach dem Abbau der kalten Progression einen weiteren, tiefgreifenden Akzent und beschreitet zudem neue Wege in der Steuerdogmatik.

Entnahmen von Wirtschaftsgütern aus dem Betriebsvermögen eines Einzelunternehmens oder einer sog. Mitunternehmerschaft (betriebliche Einkünfte erzielende Offene Gesellschaft, Kommanditgesellschaft u.a.) in das Privatvermögen sind gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 mit dem Teilwert im Zeitpunkt der Entnahme zu bewerten. Der Teilwert ist dabei der Wert eines einzelnen Wirtschaftsgutes im Rahmen eines Gesamtkaufpreises für einen in Fortführungsabsicht erworbenen Betrieb. Die stillen Reserven des Wirtschaftsgutes, die Differenz aus Teilwert und dem durch Abschreibungen geminderten Buchwert, werden somit bei Entnahme des Wirtschaftsgutes steuerwirksam realisiert. Dies gilt nach derzeitiger Rechtslage auch für die Entnahme von Gebäuden.

Demgegenüber ist Grund und Boden schon bisher mit dem Buchwert im Zeitpunkt der Entnahme anzusetzen (sofern nicht eine Ausnahme vom besonderen Steuersatz gemäß § 30a Abs 3 EStG 1988 vorliegt), womit die Entnahme von Grund und Boden steuerneutral erfolgt.

Eine steuerwirksame Aufdeckung stiller Reserven erfolgt auch bei der Veräußerung oder Aufgabe eines (Teil)Betriebes, wenn einzelne dem Betrieb gewidmete Wirtschaftsgüter nicht veräußert, sondern in das Privatvermögen überführt werden. Bei Gebäuden führt die derzeitige Rechtslage dazu, dass stille Reserven bereits im Zeitpunkt der Entnahme versteuert werden müssen, sofern nicht die Voraussetzungen für eine begünstigte Betriebsaufgabe (§ 24 Abs 6 EStG 1988) vorliegen. Bei Grund und Boden erfolgt eine Besteuerung hingegen regelmäßig erst bei einer allf nachfolgenden tatsächlichen Veräußerung.

Nach AbgÄG 2023 soll – vergleichbar der bisher nur für Grund und Boden geltenden Regelung – auch die Entnahme von Gebäuden zu Buchwerten erfolgen, weil die stillen Reserven von Gebäuden angesichts der Bestimmungen für „Private Grundstücksveräußerungen“ (§ 30 EStG 1988) ohnehin steuerhängig bleiben. Grund und Boden, Gebäude und Baurechte sollen daher insofern gleichbehandelt werden.

Da Gebäudeentnahmen künftig zu Buchwerten erfolgen sollen, kann die Gebäudebegünstigung bei Betriebsveräußerung und -aufgabe (§ 24 Abs 6 EStG 1988) entfallen, womit es für eine steuerfreie Gebäudeentnahme bei Betriebsaufgaben nicht mehr auf die Altersgrenze (Vollendung des 60. Lebensjahres) oder eine Erwerbsunfähigkeit samt daran anknüpfender Wohlverhaltensregel ankommt.

Vorgesehen sind zudem einige Präzisierungen, zB um Gestaltungen zur Entsteuerung von betrieblich genutzten, selbst hergestellten Gebäuden zu vermeiden, sodass die Herstellerbefreiung nur für im Privatvermögen selbst hergestellte Gebäude Anwendung finden soll.

Die Änderungen sollen laut Gesetzesentwurf mit 1. Jänner 2024 in Kraft treten.

Die beabsichtige Neuregelung der steuerneutralen Gebäudeentnahme aus dem Betriebsvermögen von Einzelunternehmen und betrieblich tätigen Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften) ist jedenfalls zu begrüßen, wird einen breiten praktischen Anwendungsbereich finden und künftig wirtschaftlich sinnvolle wie auch steuerlich attraktive Maßnahmen gleichermaßen ermöglichen. Dabei reicht der Bogen von der Aufgabe oder Veräußerung von (Teil-)Betrieben bis hin zu Strukturmaßnahmen anlässlich des Wechsels der Rechtsform grundstücksbesitzender Unternehmen.

Bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 könnte zudem die Frage der Zuordnung von Gebäuden zum gewillkürten Betriebsvermögen eines Einzelunternehmens bzw gewillkürten Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters einer Personengesellschaft (unter Berücksichtigung der hierzu ergangenen Rsp, zB VwGH 21.12.1993, 89/14/0186) weitere Bedeutung erlangen. Dies, da für Betriebs- und Privatvermögen steuerlich jeweils unterschiedliche Abschreibungssätze iZm Gebäuden gelten und künftig die Disposition hinsichtlich der steuerlichen Zuordnung über Einlagen und Entnahmen steuerfrei erfolgen kann.

Die Gesetzwerdung bleibt abzuwarten.