Neue Rechtsgrundlage für DBA-Rückerstattungs­anträge

Für DBA-Rückerstattungsanträge wurde mit § 240 Abs 4 BAO eine neue Rechtsgrundlage geschaffen und damit die Rückzahlung von Abzugsteuern geregelt, sofern Einkünfte aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens ganz oder teilweise von einer inländischen Abzugsteuer zu entlasten sind.

Mit dem Abgabenänderungsgesetz 2022 (AbgÄG 2022) wurde eine neue Rechtsgrundlage für die Rückerstattung von Abzugsteuern auf Basis von Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) eingeführt.

Neben Klarstellungen zum bisherigen Rechtsbestand, wie etwa der grundlegenden Anwendbarkeit auf DBA-Rückerstattungsanträge sowie dem Verhältnis zu freiwilligen Veranlagungen, sind Neuerungen vorgesehen, wie etwa das Erfordernis der tatsächlichen Entrichtung, sowie die allgemeine Anwendbarkeit der 5-Jahres Frist. Weiters die nunmehrige Klarstellung, dass die Frist zur Antragstellung bei einer Haftungsinanspruchnahme mit ebendieser beginnt und nicht mit dem Zeitpunkt, zu dem die Abzugsteuer hätte abgeführt werden müssen.

Bislang wurden DBA-Rückerstattungsanträge auf Grundage des § 240 Abs 3 BAO gestellt. Der Wortlaut dieser Regelung hat jedoch in der Vergangenheit zu Diskussionen über deren Anwendbarkeit bei DBA-Rückerstattungsanträgen geführt, da § 240 Abs 3 BAO eine Rückerstattung (nur) von „zu Unrecht einbehaltenen Beträgen“ vorsieht.

Viele DBA sehen aber gerade ein zweistufiges Verfahren vor, bei dem zunächst (1) eine Quellensteuer einbehalten werden darf und (2) die vom DBA definierte Begünstigung erst im Rückerstattungswege erreicht werden kann. Ein Fall „zu Unrecht einbehaltenen Beträgen“ liegt in solchen Fällen aber nicht vor, womit – streng genommen – § 240 Abs 3 BAO auch keine Anwendung finden kann. Mit der neuen Rechtsgrundlage sind diese Zweifel nun ausgeräumt.

Anders als § 240 Abs 3 BAO setzt die Rückzahlung auf Basis der neuen Regelung explizit „einbehaltene und entrichtete“ Beträge voraus.

Für die Einkünfteempfänger wird es künftig demnach erforderlich sein, vom Abzugsverpflichteten entsprechende Belege über die Entrichtung der Abzugsteuer anzufordern.

Für die Abzugsverpflichteten ist es andererseits– auch unter Datenschutzgesichtspunkten – mitunter herausfordernd, eine solche Bestätigung bereitzustellen, da die Abzugsteuer in der Regel gesammelt, und eben nicht getrennt nach Einkünfteempfänger, überwiesen wird.

Es wird daher vielfach einer Adaptierung der Prozesse zum Einbehalt und der Entrichtung der Abzugsteuer bedürfen, um dieser Dokumentation künftig nachkommen zu können.

Der neue § 240 Abs 4 BAO sieht – wie bereits bisher in § 240 Abs 3 BAO – eine Nachrangigkeit zur Veranlagung vor. Hier wurde aber eine Klarstellung vorgenommen:

Eine Rückerstattung kann abgelehnt werden, wenn entweder eine Veranlagung „zu erfolgen hat“ oder eine solche bereits „erfolgt ist“. Daher geht nur eine Pflichtveranlagung oder eine bereits erfolgte freiwillige Veranlagung einer Rückerstattung vor. Die theoretische Möglichkeit einer freiwilligen Veranlagung gemäß § 102 Abs 1 Z 3 EStG kann hingegen zu keiner Ablehnung einer Rückerstattung führen.

Wenngleich dies zuletzt regelmäßig auch keine Schwierigkeiten nach sich zog, war der Wortlaut des § 240 Abs 3 BAO unklar: Eine Rückerstattung hatte auch dann nicht zu erfolgen, wenn ein Ausgleich „im Falle eines Antrages auf Veranlagung zu erfolgen hätte“ (§ 240 Abs 3 lit c BAO). Die vorgenommene Klarstellung ist daher sehr zu begrüßen.

Neu ist hingegen eine Regelung betreffend die Frist von 5 Jahren:

„Der Antrag kann ungeachtet allfälliger im Abkommen vereinbarter kürzerer Fristen bis zum Ablauf des fünften Kalenderjahres, das auf das Jahr der Einbehaltung folgt, gestellt werden.“ Folglich gilt die Frist von 5 Jahren nunmehr für alle DBA, gleichgültig, wann diese abgeschlossen wurden.

Eine erfreuliche Klarstellung in Hinblick auf die Frist wurde auch für den Fall von Haftungsinanspruchnahmen vorgenommen. Wird ein Abzugsverpflichteter daher zB nach Festsetzung der Abzugsteuer zur Haftung herangezogen, beginnt die Frist von 5 Jahren mit dem Zeitpunkt der Haftungsinanspruchnahme und nicht mit jenem Zeitpunkt zu dem die Abzugsteuer abzuführen gewesen wäre.

Die Rückerstattung steht aber nunmehr unter dem Vorbehalt steht, dass die Abzugsteuer vom Abzugsverpflichteten auch ersetzt wurde. Damit ist es für die Beantragung einer Rückerstattung zwingende Voraussetzung, dass eine im Haftungswege festgesetzte Abzugsteuer an den Einkünfteempfänger verrechnet wird bzw wurde.

Eine zusätzliche Frist ist für Quellensteuerrückerstattungen im Gefolge eines Verständigungs- oder Schiedsverfahrens vorgesehen: Diesfalls kann der Antrag innerhalb 1 Jahres ab Ergehen des Bescheides gemäß § 48 Abs 2 oder 3 BAO gestellt werden.

Die neue Regelung des § 240 Abs 4 BAO gilt ab 1. Jänner 2023 und ist auf Vorausmeldungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2022 gestellt werden.